Menestyvän yritystoiminnan kulmakiviä ovat asiakkaita houkutteleva tuote tai palvelu ja oikea hinnoittelu. Vaikka monesti markkinat määräävät hinnan, on yrityksen tiedettävä, kuinka paljon tuotteen tai palvelun valmistaminen aiheuttaa kustannuksia ja kannattaako sitä ylipäätään tuottaa. Mitä useampia tuotteita tai palveluita yrityksen valikoimaan kuuluu, ja mitä suurempi osa yrityksen kokonaiskustannuksista on ns. hallintokuluja, sitä haasteellisempaa kustannuslaskenta on. Kustannuslaskentaan on kehitetty monia menetelmiä, joista tässä esitellään muutamia. Eräs yksinkertaisimmista menetelmistä on vaihtoehtoiskustannusten menetelmä. Siinä suorien kustannusten sijasta käyttää vaihtoehtoiskustannuksia ja sovelletaan menetetyn hyödyn periaatetta. Kustannusten suuruuden määrittää tällöin se hyöty, joka olisi saatu käyttämällä tuotannontekijä johonkin muuhun tarkoitukseen.

Esimerkiksi yrityksen omistaman toimistotilan kustannukset voidaan pääoman poistojen, vakuutus- ja sähkömaksujen jne. selvittämisen ja laskemisen sijasta määrittää selvittämällä, kuinka paljon yritys saisi tuloja pistämällä toimiston vuokralle. Menetetty vuokratulo on tällöin toimiston aiheuttama kustannus yritykselle.


Katetuottolaskenta

Yrityksen tulokseen vaikuttavia tekijöitä voidaan tarkastella esimerkiksi katetuottolaskennalla, jossa kustannukset jaetaan muuttuviin ja kiinteisiin kustannuksiin. Muuttuvat kustannukset riippuvat enemmän tai vähemmän lineaarisesti toiminnan määrästä. Kiinteät kustannukset sen sijaan eivät muutu ainakaan merkittävästi vaikka toiminnan määrä muuttuisikin.

Katetuotto saadaan vähentämällä myyntituotoista muuttuvat kustannukset. Kun katetuotosta vähennetään kiinteät kustannukset, jää jäljelle tulos.

Katetuotto
Katetuottolaskennan periaate. (Neilimo & Uusi-Rauva 2005, s. 67)

Katetuottolaskennassa tarkastellaan toiminnan volyymin ja kannattavuuden välistä riippuvuutta tilanteessa, jossa volyymi vaihtelee olemassa olevan kapasiteetin ja kiinteiden kustannusten rajoissa. Katetuottoajattelua ei voidakaan soveltaa kovin pitkän aikavälin suunnittelussa, sillä tarpeeksi pitkällä aikavälillä kaikki kustannukset voidaan ajatella muuttuviksi kustannuksiksi. Yleensä suunnitteluaika on korkeintaan vuosi.



Kannattavuuskuvio

Katetuottoajattelua kuvaa oheinen kannattavuuskuvio. Kuvioon on piirretty myyntituotot sekä kiinteät-, muuttuvat- ja kokonaiskustannukset eri toimintasuhteilla. Kuviosta nähdään, että myyntituottoja ja kokonaiskustannuksia kuvaavat suorat leikkaavat toisensa 50 prosentin toimintasuhteella. Tätä leikkauspistettä kutsutaan kriittiseksi pisteeksi. Se tarkoittaa, että keskimäärin toteutuneilla kustannustasolla ja palvelun myyntihinnalla tarkasteltava kone kattaa omat kulunsa, jos sen toimintasuhde on vähintään 50 prosenttia. Tätä suuremmalla toimintasuhteella se tuottaa voittoa ja pienemmällä tappiota.

Kannattavuuskuviossa tarkasteltavaa konetta on saatu työllistettyä siten, että sen toimintasuhde on 70 prosenttia. Tällöin toteutuneen ja kriittisen pisteen välinen erotus, eli varmuusmarginaali on 20 prosenttiyksikköä. Mitä pienempi varmuusmarginaali on, sitä tärkeämpää on seurata toimintasuhteen kehittymistä sekä myyntituottoja ja kustannuksia.

Tietolaatikko/Katetuottolaskennan termejä

Katetuottolaskentaa käytetään erityisesti tulossuunnittelun ja hinnoittelun tukena. Eri tekijöille voidaan tehdä ns. herkkyysanalyysiä, jossa muunnellaan laskennan eri lähtöolettamuksia ja selvitetään niiden vaikutuksia lopputulokseen. Hinnoittelussa katetuottolaskennalla voidaan tutkia pienten hintamuutosten vaikutuksia kokonaiskannattavuuteen, kun tarkasteluun liitetään näkemys kysynnän hintajoustosta.

Esimerkki/Katetuottolaskelma


Kustannuslajilaskenta

Yrityksen kustannukset muodostuvat sen käyttämistä resursseista eli tuotannontekijöistä. Yritys käyttää tuotannossaan työvoimaa, työtiloja sekä koneita ja laitteita. Niistä jokainen aiheuttaa yritykselle kustannuksia.

Työkustannukset

Tuotteen tai palvelusuoritteen edellyttämä työkustannus muodostuu kahdesta osatekijästä – tehdyn työn määrästä (ha, m³, kpl, h) ja työn yksikkökustannuksesta (€/ha, €/m³, €/kpl, €/h). Työkustannusten keskeinen tekijä on palkka. Palkka on työsopimuslain mukaan työsuhteeseen perustuva korvaus tehdystä työstä. Yrityksen maksama kokonaistyövoimakustannus muodostuu bruttopalkan lisäksi välillisistä työvoimakustannuksista, joista suurin osa on lakisääteisiä.

Urakkapalkkauksessa suoritukseen sidotun palkanosan suuruus on suoraan verrannollinen työsuorituksen määrään. Urakkapalkkauksen perusteet pyritään yleensä määrittämään siten, että normaalijoutuisuudella suoritetusta työstä palkansaajan ansioksi muodostuva urakkapalkka on normaalin aikapalkan suuruinen. Koska urakkatyössä työtahti kuitenkin on usein tuntityötä joutuisampaa, on esimerkiksi Metsäalan työehtosopimuksessa sovittu, että suorat urakat on hinnoiteltava niin, että työntekijän työskennellessä normaalilla urakkatyövauhdilla hänen palkkansa on 20 % hinnoitteluperusteena olevaa palkkaa suurempi ja kasvaa työsuorituksen kasvaessa suoritusosuuden suhteessa.

Aine- ja muut lyhytvaikutteiset kustannukset

Aineet-kustannuslajiin luetaan raaka-aineet, osat ja puolivalmisteet, apu- ja lisäaineet kuten poltto- ja voiteluaineet sekä tarvikkeet. Aineiden ja työkustannusten lisäksi muita lyhytvaikutteisia kustannuksia ovat esimerkiksi huolto- ja korjauspalvelut, asiantuntijapalkkiot, tilavuokrat jne.

Ennakkolaskelmissa, kuten tarjoushinnoittelussa, ainemäärät ja –kustannukset perustuvat yleensä vakiohintoihin. Jälkilaskennassa hyödynnetään inventaarioita, joiden avulla pysytään selvillä varastomääristä ja tarkastelukauden käytöstä. Varastokirjanpidosta on voitava selvittää eri aikoina ja eri hinnoilla hankittujen aine-erien määrä ja arvo.

Pääomakustannukset

Pääomakustannuksia aiheutuu pitkävaikutteisten tuotannontekijöiden hankinnasta, hallussapidosta ja vakuuttamisesta. Tällaisia tuotannontekijöitä ovat esimerkiksi rakennukset. Hankintamenon aiheuttamia kustannuksia ovat poistot ja korot. Pääomakustannuksia ovat myös vaihto-omaisuusvarastoihin sidotun pääoman korot sekä vakuutukset.

Pitkävaikutteinen meno voidaan jaksottaa eri tilikausille inventointimenettelyllä, jos pitkävaikutteisen hyödykkeen kuluminen voidaan mitata yksiselitteisesti. Usein se on kuitenkin mahdotonta, jolloin käytetään laskennallista poistomenettelyä. Sen ideana on jakaa hankintameno niin monelle tilikaudelle kuin hankittua laitetta tms. voidaan käyttää tulonhankkimistoiminnassa.

Kustannuslaskennassa poistot perustuvat arvon vähentymiseen, joka voidaan mitata esimerkiksi jälleenhankintahinnan ja jäännösarvon erotuksena. Siinä ajatuksena on ottaa huomioon hintojen nousu.

Esimerkki/Jälleenhankintahinta

Jälleenhankintahintaan tehtyjen poistojen kautta yritykseen kertyy inflaation, eli hintojen kohoamisen, vallitessa paremmin pääomaa uusintainvestointia varten. Kun poistot lasketaan todellinen hintojen kohoaminen huomioiden ja pääomakustannus pystytään siirtämään hintoihin, turvataan se, että käytössä oleva kapasiteetti voidaan uusia myöhemmin.

Esimerkki/Vuotuinen poisto


Korko

Pääoman käytöstä johtuva korkokustannusten käsittely voidaan kustannuslaskennassa ratkaista seuraavilla tavoilla

  1. Kustannuksiin sisällytetään toimintaan sidotun koko pääoman laskennalliset korot
  2. Kustannuksiin sisällytetään vain todella maksetut korot (vieras pääoma)
  3. Kustannuksiin ei sisällytetä lainkaan korkoa, vaan korot otetaan huomioon esimerkiksi sisällyttämällä ne kate- tai voittotavoitteeseen.
Kirjanpidossa tuloslaskelmaan merkitään vain vieraan pääoman korkokulut. Oman pääoman kulut eivät siten näy tuloslaskelmassa kulueränä, vaan ne on ajateltu kuitattavan mahdollisesta voitosta.

Erityisesti rahoitus- ja vaihto-omaisuuden määrä vaihtelee monesti tilikauden aikana huomattavasti. Tämä aiheuttaa mittausongelmia toimintaan sitoutuneen pääoman korkokustannuksia laskettaessa. Arvioitaessa sitoutuneen pääoman määrää, voidaan käyttää esimerkiksi keskimääräislaskentaa, jossa toimintaan sitoutunut pääoma lasketaan kuukausittaisena keskiarvona.

Laskentakorkona voidaan pitää esimerkiksi yrityksen keskimääräistä lainojen korkoa tai jos yrityksellä on useampia lainoja lainasummalla painotettua keskikorkoa.